(Q&A) 주식매수선택권 세무조정 > 자료실

[질문]

당사는 k-ifrs를 적용하고 있는 비상장중소기업입니다. 당사는 2013년도와 2015년도에 종업원(2013년도: 30명, 2015년: 60명)에게 각각 주식선택권 100개(행사가격: 300원)를 부여하고 3년의 용역제공조건을 부과하였습니다. 부여일 현재 주식선택권의 단위당 공정가치는 각각 500원, 1,000원으로 추정하였습니다. 3년이내에 퇴사할 가능성은 없다고 추정하였습니다.(2013년, 2015년 모두 신주발행교부형 주식매수선택권임)

질문1) 2013년도 부여분

2013년도 부여분의 세무조정사항

2013년도: <손금불산입> 주식선택권 500,000 (기타)

2014년도: <손금불산입> 주식선택권 500,000 (기타)

2015년도: <손금불산입> 주식선택권 500,000 (기타)

2013년도에 부여한 주식선택권은 2018y에 모두 행사하였습니다. 이 경우 그 이전에 손금불산입한 금액인 1,500,000원을 2018y에 모두 손금산입하여 기타 처분 가능한지요? 아니면 2013년도에 주식선택권을 부여하였기 때문에 2018y 행사시 손금산입이 불가능한지요?

질문2) 2015년도 부여분

2015년도 부여분의 세무조정사항

2015년도: <손금불산입> 주식선택권 2,000,000 (기타)

2016년도: <손금불산입> 주식선택권 2,000,000 (기타)

2017년도: <손금불산입> 주식선택권 2,000,000 (기타)

2015년도에 부여한 주식선택권은 2018y까지 아직 행사한 부분은 존재하지 않습니다. 다만, 가득된 지분상품 중 일부(10명)가 추후에 상실되거나 주식선택권이 행사되지 않을 것으로 판단되는 금액이 존재하여 다음과 같이 회계처리 하였습니다.

(차) 주식선택권 1,000,000 (대) 기타자본잉여금 1,000,000

이 경우 주식선택권을 기타자본잉여금으로 대체하였는데 이에 대하여 손금산입 가능한지요? 만약 불가능하다면 추후 모두 행사를 한다면(상실된 10명을 제외) 세무조정을 <손금산입> 7,000,000 (기타) 인식하는 것이 맞는지요?

[답변-장보원 세무사]

주식매수선택권은 현행 법인령 제19조 19의 2호에서 행사시 손비임을 규정하고 있습니다. 따라서 하기 첨부하는 서면-2015-법령해석법인-1147, 2016.01.18 에 따라 신주발행형 주식매수선택권을 부여하는 경우, 기업회계기준에 따라 용역제공기간 동안 안분하여 계상한 주식보상비용은 손금불산입 하고 행사시점에 매수가액과 시가와의 차액을 손금산입 하는 것으로 세무조정하는 것이 맞을 것으로 사료됩니다.

그리고 향후 주식매수선택권의 상실 또는 미행사 등에 추정에 의한 변동금액에 대한 세무조정 내지 반대조정도 행사시점에 정리하는 것이 맞을 것으로 사료됩니다.

다만 주식매수선택권 세무조정에 대하여 권리의무확정주의를 채택한 대법원2017두169, 2017.10.12 에 따라 주식매수선택권 불행사가 확정된다면 반대조정도 가능할 것으로 사료됩니다.

몇차례에 걸쳐 규정이 개정되었고 세무조정의 일반론에 따라 제 견해를 피력한 것이니 구체적인 조정은 국세청에 서면문의바랍니다.

** 법인령 제19조 19의 2호

19의 2. 「상법」 제340조의 2, 「벤처기업육성에 관한 특별조치법」 제16조의 3 또는 「소재ㆍ부품전문기업 등의 육성에 관한 특별조치법」 제15조에 따른 주식매수선택권 또는 금전을 부여받거나 지급받은 자에 대한 다음 각 목의 금액. 다만, 해당 법인의 발행주식총수의 100분의 10 범위에서 부여하거나 지급한 경우로 한정한다. (2018. 2. 13. 신설)

가. 주식매수선택권을 부여받은 경우로서 다음의 어느 하나에 해당하는 경우 해당 금액 (2018. 2. 13. 신설)

1) 약정된 주식매수시기에 약정된 주식의 매수가액과 시가의 차액을 금전 또는 해당 법인의 주식으로 지급하는 경우의 해당 금액 (2018. 2. 13. 신설)

2) 약정된 주식매수시기에 주식매수선택권 행사에 따라 주식을 시가보다 낮게 발행하는 경우 그 주식의 실제 매수가액과 시가의 차액 (2018. 2. 13. 신설)

나. 주식기준보상으로 금전을 지급하는 경우 해당 금액 (2018. 2. 13. 신설)

** 서면-2015-법령해석법인-1147, 2016.01.18 

[제목]

신주발행형 주식매수선택권을 부여하는 경우, 기업회계기준에 따라 용역제공기간 동안 안분하여 계상한 주식보상비용은 손금불산입 하고 행사시점에 매수가액과 시가와의 차액을 손금산입 하는 것임

【질의】

(사실관계)

o 2015년 질의법인은 신주발행교부형 주식매수선택권을 직원에게 부여

- 이는 법인세법 시행규칙 제10조의4에서 정한 일정요건을 갖춘 주식매수선택권에 해당

o [회계처리] 기업회계기준에 따르면 주식결제형 주식기준보상거래는 주식기준보상에 대한 보상원가를 부여하는 시점의 공정가치로 측정하여 용역제공기간에 걸쳐 안분하여 인식하고, 행사일에 주식을 교부

<*1년 결산> 주식보상비용 200 주식선택권(자본조정) 200

<*2년 결산> 주식보상비용 200 주식선택권(자본조정) 200

<*3년 결산> 현금 100 자본금 100

주식선택권 400 주식발행초과금 400

(질의내용)

o 법인세법 시행령 제20조제1항제3호 나목의 주식매수선택권 행사에 따른 성과급 손금산입 시 결산일과 행사일의 세무조정방법

【회신】

내국법인이 신주발행형 주식매수선택권을 부여하여 법인세법 시행령 제20조제1항제3호 나목을 적용하는 경우, 기업회계기준에 따라 용역제공기간 동안 안분하여 계상한 주식보상비용은 손금불산입(기타) 처분하는 것이며, 해당 주식보상비용의 누적액을 잉여금의 처분으로 보아 주식을 발행하는 사업연도에 같은 조 제4항에 따라 손금에 산입하는 것임.

【관련 법령】

○ 법인세법 제20조【자본거래 등으로 인한 손비의 손금불산입】

다음 각 호의 손비는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

1. 잉여금의 처분을 손비로 계상[결산을 확정할 때 손비로 계상하는 것을 말한다. 이하 같다]한 금액. 다만, 대통령령으로 정하는 성과급은 제외한다.

2. 삭제 <2011.12.31>

3. 주식할인발행차금

○ 법인세법 시행령 제20조【성과급 등의 범위】

① 법 제20조제1호 단서에서 “대통령령으로 정하는 성과급”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다. <개정 2014.9.26>

3. 기획재정부령으로 정하는 주식매수선택권등(해당 법인의 발행주식총수의 100분의 10의 범위에서 부여하거나 지급한 경우만 해당한다)을 부여받거나 지급받은 자에 대한 다음 각 목의 금액

가. 주식매수선택권을 부여받은 경우 약정된 주식매수시기에 약정된 주식의 매수가액과 시가의 차액을 금전 또는 해당 법인의 주식으로 지급하는 경우 해당 금액

나. 주식매수선택권을 부여받은 경우 약정된 주식매수시기에 주식매수선택권 행사에 따라 주식을 시가보다 낮게 발행하는 경우 그 주식의 실제 매수가액과 시가의 차액 (14.9.26. 신설)

다. 주식기준보상으로 금전을 지급하는 경우 해당 금액

④ 제1항의 규정에 의한 성과급의 손금산입은 그 잉여금처분금액을 당해 사업연도의 세무조정계산서에 계상하고 이를 법인세 과세표준신고서에 손금으로 산입하는 방법에 의한다. <신설 1999.12.31>

* 부칙 (2014. 9. 26. 대통령령 제25640호)

제2조 【손금으로 산입되는 성과급 등의 범위에 관한 적용례】

제20조 제1항 제3호 나목의 개정규정은 이 영 시행 이후 주식을 발행하는 분부터 적용한다.

○ 법인세법 시행규칙 제10조의4【주식매수선택권등의 범위】

영 제20조제1항제3호에서 “기획재정부령으로 정하는 주식매수선택권등”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 「중소기업창업 지원법」에 따른 창업자, 「기술신용보증기금법」에 따른 신기술사업자 및 주권상장법인이 부여하거나 지급한 주식매수선택권등(주식매수선택권은 「상법」 제340조의2에 따라 부여한 경우만 해당한다)

2. 「벤처기업육성에 관한 특별조치법」 제2조제1항에 따른 벤처기업이 부여하거나 지급한 주식매수선택권등(주식매수선택권은 같은 법 제16조의3에 따라 부여한 경우만 해당한다)

○ 일반기업회계기준 제19장 주식기준보상

19.2 이 장은 모든 주식기준보상거래에 적용한다. 주식기준보상거래는 기업이 재화나 용역을 제공받는 대가로 기업의 지분상품(주식 또는 주식선택권 등)을 부여하거나 기업의 지분상품의 가치에 기초하여 현금이나 기타자산으로 결제하는 거래를 말한다. (이하 생략)

19.9 주식결제형 주식기준보상거래의 경우에 제공받는 재화나 용역이 공정가치를 측정하여 그 금액을 보상원가와 자본(자본조정)으로 회계처리한다. 그러나 제공받는 재화나 용역의 공정가치를 신뢰성 있게 측정할 수 없다면 부여한 지분상품의 공정가치에 기초하여 재화나 용역의 공정가치를 간접 측정하고 그 금액을 보상원가와 자본(자본조정)으로 회계처리한다.

** 이익잉여금 처분에 의한 성과급 손금산입 폐지 (법인법 §20, 법인령 §20)

<개정이유> 기업회계기준과 일치

<적용시기> ’18.1.1. 이후 개시하는 사업연도분부터 적용

** 법인령 제19조 【손비의 범위】 19의 2항 신설

19. 임직원이 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식매수선택권 또는 주식이나 주식가치에 상당하는 금전으로 지급받는 상여금으로서 기획재정부령으로 정하는 것(이하 “주식기준보상”이라 한다)을 행사하거나 지급받는 경우 해당 주식매수선택권 또는 주식기준보상(이하 “주식매수선택권등”이라 한다)을 부여하거나 지급한 법인에 그 행사 또는 지급비용으로서 보전하는 금액 (2010. 2. 18. 개정)

가. 「금융지주회사법」에 따른 금융지주회사로부터 부여받거나 지급받은 주식매수선택권등(주식매수선택권은 「상법」 제542조의 3에 따라 부여받은 경우만 해당한다) (2010. 2. 18. 개정)

나. 기획재정부령으로 정하는 해외모법인으로부터 부여받거나 지급받은 주식매수선택권등으로서 기획재정부령으로 정하는 것 (2010. 2. 18. 개정)

19의 2. 「상법」 제340조의 2, 「벤처기업육성에 관한 특별조치법」 제16조의 3 또는 「소재ㆍ부품전문기업 등의 육성에 관한 특별조치법」 제15조에 따른 주식매수선택권 또는 금전을 부여받거나 지급받은 자에 대한 다음 각 목의 금액. 다만, 해당 법인의 발행주식총수의 100분의 10 범위에서 부여하거나 지급한 경우로 한정한다. (2018. 2. 13. 신설)

가. 주식매수선택권을 부여받은 경우로서 다음의 어느 하나에 해당하는 경우 해당 금액 (2018. 2. 13. 신설)

1) 약정된 주식매수시기에 약정된 주식의 매수가액과 시가의 차액을 금전 또는 해당 법인의 주식으로 지급하는 경우의 해당 금액 (2018. 2. 13. 신설)

2) 약정된 주식매수시기에 주식매수선택권 행사에 따라 주식을 시가보다 낮게 발행하는 경우 그 주식의 실제 매수가액과 시가의 차액 (2018. 2. 13. 신설)

나. 주식기준보상으로 금전을 지급하는 경우 해당 금액 (2018. 2. 13. 신설)

** 대법원2017두169, 2017.10.12

대법원2017두169, 2017.10.12 서울고등법원2016누0621, 2017.02.15 서울행정법원2012구합42687, 2016.05.20 조심2012서0622, 2012.09.24

주식매수선택권 지급부채는 영업양수도시 양도법인의 세무상 부채가 아니므로 양수법인이 양수받은 주식매수선택권의 행사시 비용 지급시까지 기다리지 않고 영업양수도시 양도법인이 손금산입할 수 있음 (국패)

*＊　서면인터넷방문상담2팀-2484, 2004.11.29 **

 창업법인 등이 신주발행방식으로 주식매수선택권을 부여하는 경우 약정용역 제공기간 동안 안분하여 손금계상한 비용은 손금불산입(기타)하고 주식매수선택권의 행사일이 속하는 사업연도에 주식발행초과금으로 계상한 당해 비용은 기타잉여금으로 함

【질의】

(질의 1) 조세특례제한법 제15조의 요건을 갖춘 창업법인 등이 주식매수선택권의 행사시에 창업법인 등이 약정용역 제공기간에 안분하여 주식보상비용으로 계상한 후 권리행사시에 창업법인 등이 주식 등을 발행하여 교부하는 경우의 손금산입 여부

〈갑설〉 주식보상비용을 계상한 시점에서 손금불산입(유보)하고 행사시에 손금추인함.

〈을설〉 주식보상비용으로 계상한 시점에서 손금불산입(기타)하고 행사시에 손금추인하지 아니함.

(질의 2) 조세특례제한법 제15조의 요건을 갖추고 있는 창업법인 등이 기업회계기준에 따라 보상원가를 약정용역 제공기간에 안분하여 주식보상비용으로 계상한 후 권리행사시에 창업법인 등이 발행한 주식으로 교부하지 아니하고 미리 취득한 자기주식으로 교부하는 경우의 손금산입 여부

〈갑설〉 주식보상비용을 계상한 시점에서 손금불산입(기타)하고 행사시에 손금추인함.

〈을설〉 주식보상비용으로 계상한 시점에서 손금불산입(기타)하고 행사시점에서 자기주식처분손실을 손금산입(기타)함.

【회신】

1. 귀 (질의 1)의 경우 조세특례제한법 제15조의 요건을 갖춘 창업법인 등이 신주발행방식에 의하여 주식매수선택권을 부여하는 경우 약정용역 제공기간 동안 안분하여 손금으로 계상한 비용은 손금불산입(기타) 처분하고 주식매수선택권의 행사일이 속하는 사업연도에 주식발행초과금으로 계상한 당해 비용은 기타잉여금으로 하는 것이며,

2. (질의 2)의 경우 주식매수선택권의 부여 및 행사내역 등에 대한 사실관계가 불분명하여 정확한 답변이 어려우므로, 주식매수선택권의 부여 및 행사내역과 이에 대한 회계처리내역 등을 구체적으로 기재하여 재질의하기 바람.